Le principe de la neutralité fiscale de la valeur de rachat des contrats d’assurance vie dans les opérations liquidatives de la succession de l’époux prédécédé, a rendu la co-souscription avec dénouement au second décès plus attractive. Cependant de nombreuses compagnies d’assurance refusent de telles souscriptions, en l’absence d’une convention matrimoniale accordant au survivant des droits sur la valeur de rachat, par exemple en raison d’une clause de préciput.
En effet, il avait été, dans les années 1990, exprimé, dans une réponse ministérielle dite « Lazaro » que l’administration fiscale était « fondée à apporter la preuve qu’un contrat d’assurance recouvre dans certaines situations, une donation indirecte qui doit être assujettie aux droits de mutation à titre gratuit. Tel peut être le cas lorsqu’un contrat est souscrit par une personne […] en adhésion conjointe avec un ou plusieurs souscripteurs dans la mesure où ceux-ci bénéficient directement ou indirectement des sommes investies ».
C’est peu dire qu’une telle position est juridiquement fausse. La co-souscription par des époux communs en biens, ne pouvant par elle-même constituer une circonstance révélant l’existence d’une donation indirecte au bénéfice du conjoint survivant. En effet, la valeur de rachat étant commune, aucun transfert d’un patrimoine à un autre n’est constaté lors du décès du premier des époux. Le survivant ne bénéficie pas d’une valeur supplémentaire dans la liquidation civile de la communauté, celle-ci s’imputant sur la part qu’il reçoit dans la liquidation.
Un honorable parlementaire avait cru pouvoir tirer de la réponse ministérielle CIOT que la neutralité fiscale exprimée par celle-ci rendait impossible la qualification de contrats co-souscrits avec dénouement au second décès en donation indirecte : celui-ci demandait donc au ministre de l’Économie « de préciser que les circonstances susceptibles de permettre la qualification de donation indirecte ne peuvent être la co-adhésion à un contrat d’assurance vie par deux époux commun en biens, prévoyant que le contrat qui se dénouera au second décès, demeure la propriété de l’époux survivant au premier décès, alors que sa valeur “commune” est un acquêt de communauté devant être civilement intégré au partage de la communauté, (car) les assurés peuvent donc fiscalement se prévaloir de la réponse ministérielle à la question n° 78192 publiée au JO (Assemblée nationale) du 23 février 2016 et reprise au BOFIP du 31 mai 2016 ».
Pour le ministre, cependant, « la réponse (CIOT), qui porte ainsi sur la détermination de l’actif successoral pour l’établissement des droits dus par les héritiers de l’époux prédécédé, est sans incidence sur la qualification éventuelle de donation indirecte, taxable aux droits de mutation à titre gratuit au nom du donataire, de la transmission réalisée via le contrat d’assurance vie au bénéfice de l’autre conjoint. Elle ne saurait donc permettre de présumer qu’un contrat co-souscrit par des époux communs en biens dont le dénouement normal est le décès du second conjoint ne peut constituer une donation indirecte ».
Techniquement, l’affirmation est exacte : la réponse CIOT ne concerne que les droits de succession. Elle n’interdit pas de considérer l’existence d’une donation portant sur la valeur de ce contrat rachetable : « elle ne saurait donc permettre de présumer qu’un contrat co-souscrit par des époux communs en biens dont le dénouement normal est le décès du second conjoint ne peut constituer une donation indirecte. En effet, de manière générale, la souscription d’un contrat d’assurance vie est susceptible de constituer une donation indirecte en l’absence d’éléments contredisant l’intention libérale du souscripteur. Or, compte tenu notamment du large éventail de possibilités offertes par les contrats d’assurance vie, rien n’exclut a priori l’intention libérale de l’un des époux co-souscripteurs. L’absence de qualification de donation indirecte ne pouvant être présumée, la régularité d’une telle opération doit être appréciée au cas par cas au vu des circonstances de fait de l’espèce. »
On sent que, pour le ministère, l’intention libérale pourrait résulter de la différence d’âge entre les deux époux, permettant à l’un de bénéficier en qualité de survivant de toute la valeur du contrat. Mais là où le bât blesse est que la structure même du contrat, en présence d’un financement commun, interdit de constater un appauvrissement. À quel moment l’époux le plus âgé s’est-il dépouillé ? Il est sa vie durant titulaire d’un droit de rachat, et quel que soit celui des deux qui rachète la valeur de rachat, en cours de mariage tombe dans la communauté. En l’absence de rachat, la valeur du contrat, pour sa totalité s’imputerait sur la part du survivant, diminuant pour celui-ci les droits qu’il pourrait exercer sur le reste des actifs communs.
Co-souscription – second décès – réponse CIOT – donation.
