Un guide vient éclairer les relations entre le superviseur et les commissaires aux comptes

L’Autorité de contrôle prudentiel et de résolution (ACPR) et la Compagnie nationale des commissaires aux comptes (CNCC) ont publié, le 31 octobre 2014, un guide à l’intention des commissaires aux comptes qui interviennent dans des établissements soumis au contrôle de l’ ACPR [1] . Ce guide résulte des travaux menés par les commissions Banque et Assurance de la CNCC et le secrétariat général de l’ACPR dont les conclusions ont été approuvées par le bureau de la CNCC et le collège de supervision de l’ACPR. Il s’agit d’un document purement informatif, qui prend en compte notamment les travaux du Comité de Bâle sur l’audit externe des banques [2] , dont l’objectif est de préciser le cadre législatif et réglementaire dans lequel s’inscrivent les relations entre le superviseur et les commissaires aux comptes.

Le guide des relations ACPR – commissaires aux comptes est composé de quatre parties traitant, successivement, des règles applicables en matière de nomination, renouvellement et démission d’un commissaire aux comptes d’un établissement assujetti, du cadre général des relations entre les commissaires aux comptes et l’ACPR, du devoir de signalement des commissaires aux comptes à l’ACPR et de certains sujets particuliers : inspection d’un commissaire aux comptes diligentée par le garde des Sceaux ou l’Autorité des marchés financiers (AMF) avec le concours du superviseur, saisine par l’ACPR de l’autorité disciplinaire ou du tribunal compétent en cas d’infraction ou de manquement d’un commissaire aux comptes aux dispositions législatives ou réglementaires qui lui sont applicables, échanges entre le Haut Conseil du commissariat aux comptes (H3C) et l’ACPR.

La publication de ce guide, qui a vocation à être régulièrement mis à jour au rythme des changements législatifs et réglementaires [3] , est l’occasion de revenir sur les pouvoirs du superviseur en matière de désignation, renouvellement ou démission d’un commissaire aux comptes (1.), les échanges entre l’ACPR et les commissaires aux comptes (2.), ainsi que sur le devoir de signalement à l’ACPR (3.).

Désignation, renouvellement ou démission d’un commissaire aux comptes

Dans le cadre de sa mission de surveillance prudentielle, l’ACPR doit s’assurer que les commissaires aux comptes des établissements assujettis présentent toutes les garanties d’expérience, de compétence et d’indépendance nécessaires pour l’accomplissement de leur mission. À cet effet, elle doit être saisie, pour avis, par les établissements concernés au plus tard deux mois avant la désignation ou le renouvellement d’un commissaire aux comptes [4] . Le non-respect de ce délai constitue un manquement aux obligations légales et réglementaires pouvant justifier l’ouverture d’une procédure disciplinaire à l’encontre de l’établissement.

L’ACPR rend son avis dans le délai de deux mois [5] . Elle peut interroger le H3C sur les résultats du dernier contrôle périodique auquel a été soumis le commissaire aux comptes et doit recueillir les observations éventuelles de l’AMF lorsqu’il s’agit d’un établissement dont les titres financiers sont admis à la négociation sur un marché réglementé. Le superviseur peut émettre un avis favorable, assortir son avis de réserves ou rendre un avis défavorable. Dans ces deux dernières hypothèses, l’avis doit être motivé [6] et émis à l’issue d’une procédure contradictoire [7] . Les dirigeants de l’établissement communiquent cet avis à l’assemblée générale, lorsqu’elle est compétente pour désigner le ou les commissaires aux comptes, afin d’éclairer sa décision.

En cas de démission du commissaire aux comptes, le guide rappelle que l’ACPR, qui doit en être tenue informée, peut lui demander des informations complémentaires et notamment si sa démission est motivée par des difficultés rencontrées dans l’exercice de sa mission ou par la survenance d’un événement de nature à compromettre le respect des règles applicables à la profession.

Les échanges entre l’ACPR et les commissaires aux comptes

Le guide consacre de longs développements aux échanges entre l’ACPR, la CNCC et les commissaires aux comptes. Pour mémoire, l’ACPR peut demander au commissaire aux comptes tout renseignement sur l’activité et la situation financière de l’établissement qu’il contrôle, ainsi que sur les diligences qu’il y a effectuées dans le cadre de sa mission [8] . En effet, les commissaires aux comptes des établissements assujettis au contrôle de l’ACPR ne sont pas soumis au secret professionnel dans leurs relations avec elle [9] . Le superviseur peut également transmettre des observations écrites au commissaire aux comptes, qui est tenu d’y répondre. Ces observations peuvent porter sur des informations relatives à la situation de l’établissement contrôlé (les traitements comptables de certaines opérations, la qualité des données remontées dans le cadre d’un groupe, etc.) ou aux travaux effectués par le commissaire aux comptes (nature, organisation et résultats de ces travaux, aspects déontologiques, etc.).

Si ces échanges relèvent généralement du contrôle sur pièces, les équipes en charge du contrôle sur place ont aussi la possibilité de prendre contact avec les commissaires aux comptes de l’établissement surveillé afin de recueillir tous renseignements ou avis en lien avec leur mission. À cet effet, le guide recommande aux contrôleurs sur place de suivre certaines pratiques :

• inviter l’établissement à informer ses commissaires aux comptes du contrôle sur place ;
• organiser des entretiens entre les contrôleurs et les commissaires aux comptes portant sur des questions comptables ou de contrôle interne durant le contrôle sur place ;
• en fin de mission, adresser une copie de la lettre de suite aux commissaires aux comptes [10] .

Le devoir de signalement à l’ACPR

L’article L. 612-44, II, du Code monétaire et financier fait obligation aux commissaires aux comptes des établissements soumis au contrôle de l’ACPR de lui signaler, dans les meilleurs délais, les faits ou les décisions, dont ils ont eu connaissance dans l’exercice de leur mission, de nature à constituer une violation des dispositions législatives ou réglementaires et susceptibles d’avoir des effets significatifs sur la situation financière, la solvabilité, le résultat ou le patrimoine des établissements, à porter atteinte à la continuité d’exploitation de l’établissement ou à imposer l’émission d’une réserve ou d’un refus de certifier les comptes.

Comme le rappelle le guide, ces signalements ont pour objectif d’alerter l’ACPR sur des situations difficiles et de lui permettre, le cas échéant, de mener à bien ses missions de supervision et de résolution. À cette fin, les commissaires aux comptes sont déliés du secret professionnel à l’égard du superviseur et ne peuvent voir leur responsabilité engagée.

Le guide insiste plus particulièrement sur le devoir de signalement en cas de faits ou décisions de nature à constituer une violation des obligations législatives ou réglementaires et susceptibles d’avoir des effets significatifs. Il précise les démarches que le commissaire aux comptes doit accomplir et la manière dont il peut apprécier si les faits ou décisions sont susceptibles, dans un avenir proche d’avoir de tels effets. Ainsi, le commissaire aux comptes peut fixer un seuil quantitatif de signification tout en conservant la possibilité de procéder à un signalement, même lorsque l’estimation des incidences d’une situation est inférieure à ce seuil, selon son jugement professionnel. Le guide donne, par ailleurs, des exemples de situations pouvant donner lieu à signalement dès lors qu’elles sont susceptibles d’avoir un impact significatif sur la situation financière, la solvabilité, le résultat ou le patrimoine de l’établissement (non-respect des conditions de l’agrément ou de l’autorisation d’exercice des activités, non-respect des dispositions législatives ou réglementaires applicables, y compris en matière de contrôle interne, non-respect par une filiale de ces obligations lorsqu’il peut en résulter un effet significatif chez l’établissement contrôlé).

1 Sauf exception, les établissements soumis au contrôle de l’ACPR sont tenus de désigner au moins un commissaire aux comptes. Ce nombre est porté à deux pour certaines catégories d’établissements. En outre, l’ACPR peut procéder à la nomination d’un commissaire aux comptes supplémentaire lorsqu’elle estime que la situation le justifie. 2 Comité de Bâle, External Audit of Banks, mars 2014. 3 Ce document n’intègre pas les évolutions qui résulteront de la mise en place – effective depuis le 4 novembre 2014 – du mécanisme de supervision unique transférant à la Banque Centrale Européenne la surveillance des grandes banques de la zone euro ou de la réforme de l’audit opérée par la directive n° 2014/56/UE et le règlement n° 537/2014/UE du 16 avril 2014. 4 C. mon. fin., art. L. 612-43. Cette procédure de demande d’avis doit aussi être suivie en cas de désignation volontaire d’un commissaire aux comptes en plus du ou des commissaires aux comptes exigés par la réglementation applicable à l’établissement assujetti. 5 C. mon. fin., art. D. 612-53. 6 C. mon. fin., art. D. 612-56. 7 C. mon. fin., art. D. 612-55. 8 C. mon. fin., art. L. 612-44, I. 9 C. mon. fin., art. L. 612-44, III. 10 C. mon. fin., art. L. 612-27.