L’arrêt du Conseil d’État du
I. Les jurisprudences européenne et nationale et la doctrine administrative
La jurisprudence européenne
L’arrêt SATAM. Il résulte de l’arrêt SATAM du
L’arrêt Régie Dauphinoise. Les modalités de mise en œuvre de la règle de principe de l’exclusion des produits financiers et immobiliers accessoires ont été initialement édictées par l’arrêt Régie Dauphinoise du
L’arrêt Empresa de Desenvolvimento Mineiro SGPS SA-EDM du
L’arrêt NCC Construction Danmark A/S. Il est résulté de la jurisprudence postérieure que l’arrêt EDM ne s’est pas substitué à l’arrêt Régie Dauphinoise, mais qu’il l’a complété : tel est le sens de l’arrêt NCC Construction Danmark A/S du
Aux termes de cet arrêt, il a été jugé que la vente, par une entreprise de construction, d’immeubles réalisés pour son propre compte, ne saurait être qualifiée d’opération immobilière accessoire au sens de la 6e directive TVA, dès lors que cette activité constitue le prolongement direct, permanent et nécessaire de son activité taxable, sans qu’il y ait lieu d’apprécier in concreto la mesure dans laquelle cette activité de vente, considérée isolément, implique une utilisation de biens et de services pour lesquels la TVA est due.
Il était permis de se demander, en effet, au vu de l’arrêt EDM, si, bien que s’inscrivant dans le prolongement direct, permanent et nécessaire d’une activité taxable, des opérations immobilières ou financières pouvaient néanmoins être qualifiées d’accessoires dans la mesure où elles n’impliquaient qu’une utilisation très limitée de biens et services grevés de TVA.
Comme on le voit, la Haute Cour a répondu par la négative à cette interrogation.
La jurisprudence nationale
L’arrêt précité du 21 octobre 2011 SNC Ariane rendu par le Conseil d’État consacre l’alignement de notre jurisprudence nationale sur celle de la CJCE, consacrée par l’arrêt NCC Construction Danmark analysé ci-dessus. Il s’agissait, en l’espèce, d’une société qui exerçait une activité immobilière pour son compte et pour le compte de tiers. Elle plaçait en bons du Trésor américain une somme en garantie de l’équivalent de 6 mois de loyers tirés de la gestion des locaux compris dans une opération immobilière, garantie sans laquelle les investisseurs ne lui auraient pas confié la gestion des locaux. Le Conseil d’État a observé que le placement ainsi réalisé était constitutif d’une activité économique débouchant sur une opération à titre onéreux analysée comme étant le prolongement direct, permanent et nécessaire de l’activité taxable de gestion immobilière et que, par voie de conséquence, les revenus du dit placement ne trouvaient pas leur origine dans la simple gestion passive d’un patrimoine propre. Se référant expressément aux arrêts EDM et NCC Construction Danmark, il a conclu qu’une activité économique ne saurait être qualifiée d’accessoire si elle constitue le prolongement direct, permanent et nécessaire de l’activité taxable de l’entreprise ou, dans la négative, si elle n’implique pas une utilisation significative de biens et de services pour lesquels la TVA est due. Il a ainsi confirmé l’arrêt de la CAA de Paris en ce qu’il n’avait pas tenu compte du critère quantitatif, au demeurant non établi avec précision, relatif à l’utilisation limitée des moyens de la société requérante dès lors que les conditions de la jurisprudence Régie Dauphinoise étaient remplies pour exclure les intérêts des bons du Trésor américain du champ de la qualification de produits financiers accessoires.
La doctrine administrative
Le décret du
II. Le régime particulier des établissements de crédit et assimilés
Dans son instruction du 10 janvier 2006, l’administration mentionne la règle de principe suivant laquelle les opérations financières des établissements de crédit et assimilés ne peuvent être qualifiées d’accessoires dès lors qu’elles constituent leur activité principale. Se référant à son instruction du 6 juin 1989, elle rappelle toutefois que les cessions, par ces établissements de titres faisant partie de leur actif immobilisé, ne sont pas à prendre en compte pour le calcul de leur prorata de déduction de TVA.
Sont considérés comme des immobilisations :
- les titres détenus en portefeuille depuis plus de deux ans ;
- les titres détenus depuis moins de deux ans lorsque le portefeuille comprend des titres de même nature détenus depuis plus de deux ans.
Il est à noter que cette définition des immobilisations financières dont les profits bruts ou les pertes brutes de cession n’influencent pas le prorata de déduction de TVA, vaut également pour les entreprises non financières.
S’agissant des établissements de crédit et assimilés, c’est le solde du résultat brut d’ensemble sur une même année civile, consécutif à la cession de leurs titres non immobilisés (titres de créances négociables, titres de transaction, titres de placement ou de participation ne faisant pas partie de l’actif immobilisé), et mesuré par la somme algébrique des différences entre les valeurs de cession et les valeurs d’acquisition qui doit être porté, s’il est positif, au dénominateur de leur prorata de déduction de TVA. S’il est négatif, ce solde ne peut venir en déduction des autres recettes, mais il est reporté sur les résultats des cessions de titres non immobilisés de l’année suivante.
Les revenus des titres
Sauf lorsqu’ils se rattachent à des titres de transaction, les dividendes sont le produit d’opérations hors champ et, traités comme tels, ils n’influencent pas le calcul du prorata de déduction des établissements. Les autres revenus, notamment les intérêts, perçus à raison de leurs titres répondant à la définition fiscale des immobilisations (voir supra), ne sont pas à prendre en considération pour le calcul de leur prorata de déduction lorsqu’ils n’excèdent pas 5 % des recettes totales, le maintien de ce forfait de 5 % qui relevait de la définition des produits accessoires applicable à la généralité des entreprises antérieurement à la novation introduite par la jurisprudence européenne, ayant été acté par la doctrine administrative au profit des seuls établissements de crédit et assimilés.
